【摘要】本文對(duì)人力資源會(huì)計(jì)概念、人力資源會(huì)計(jì)建立的必要性、人力資源會(huì)計(jì)的核算、人力資源會(huì)計(jì)實(shí)施的可行性和發(fā)展方向作了相關(guān)論述。希望人力資源會(huì)計(jì)理論能得到普遍應(yīng)用,為強(qiáng)化人力資源管理,發(fā)揮人力資源的優(yōu)勢(shì)奠定良好的基礎(chǔ)。
　　【關(guān)鍵詞】人力資源 會(huì)計(jì) 應(yīng)用
　　
　　一、人力資源會(huì)計(jì)的基本概念
　　
　　(一)人力資源會(huì)計(jì)的定義
　　經(jīng)濟(jì)學(xué)上通常把為創(chuàng)造物質(zhì)財(cái)富而投入生產(chǎn)過(guò)程中的一切要素稱為資源�，F(xiàn)代社會(huì),在勞動(dòng)者身上體現(xiàn)的“人力”始終是社會(huì)財(cái)富創(chuàng)造過(guò)程中一項(xiàng)重要資源。人力資源是指投入和即將投入社會(huì)財(cái)富創(chuàng)造過(guò)程中的人力。人力資源會(huì)計(jì)是人力資源學(xué)與會(huì)計(jì)學(xué)相互滲透形成的新型會(huì)計(jì)理論,是對(duì)組織的人力資源成本與價(jià)值進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量與報(bào)告的一種會(huì)計(jì)程序和方法。
　　(二)人力資源會(huì)計(jì)的分類
　　人力資源會(huì)計(jì)有廣義與狹義之分,廣義的人力資源會(huì)計(jì)是指社會(huì)人力資源會(huì)計(jì),它是從社會(huì)角度對(duì)人力資源所進(jìn)行的確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告和管理,屬于社會(huì)會(huì)計(jì)范疇,也稱作人才資本會(huì)計(jì)。狹義的人力資源會(huì)計(jì)是指企業(yè)人力資源會(huì)計(jì),通常所說(shuō)的人力資源會(huì)計(jì),是指企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)。企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)既包含用于計(jì)量人力上的投資及其重置成本的會(huì)計(jì)――人力資源成本會(huì)計(jì),也包含用于計(jì)量人對(duì)于一個(gè)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值的會(huì)計(jì)――人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)。
　　(三)建立人力資源會(huì)計(jì)的必要性
　　人力資源會(huì)計(jì)是20世紀(jì)60年代產(chǎn)生于美國(guó)的一個(gè)會(huì)計(jì)學(xué)分支,在我國(guó)企業(yè)中的應(yīng)用正處于起步探索階段,尚未形成一整套完整的體系。隨著高科技在經(jīng)濟(jì)中的廣泛應(yīng)用,企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)就是人才的競(jìng)爭(zhēng),人力資源的開(kāi)發(fā)、利用和管理越來(lái)越依賴人力資源會(huì)計(jì)的發(fā)展。人力資源會(huì)計(jì)是科學(xué)技術(shù)進(jìn)步和生產(chǎn)力發(fā)展的需要,是政府機(jī)構(gòu)進(jìn)行宏觀人力資源管理的需要,也是資本流動(dòng)的需要,同時(shí),企業(yè)所有者和投資者離不開(kāi)人力資源會(huì)計(jì)。
　　
　　二、人力資源會(huì)計(jì)的核算
　　
　　(一)人力資源會(huì)計(jì)的確認(rèn)
　　我國(guó)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算體系將人力投資支出費(fèi)用化,在人力資源投資迅猛增加、人力資源支出比重日益加大的今天,費(fèi)用化往往導(dǎo)致低估企業(yè)收益,而在人力資源損耗階段卻又高估收益,這與真實(shí)的情況不符合,必然導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息不真實(shí)。人力資源會(huì)計(jì)與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)最本質(zhì)的區(qū)別在于人力資源會(huì)計(jì)將人力資源投資視作資產(chǎn)。這是因?yàn)?首先,人力資源是企業(yè)為了自身的發(fā)展需要,在職工招募和選任過(guò)程中獲得人力資源;其次,勞動(dòng)者在成為企業(yè)員工期間,由于勞動(dòng)合同的簽訂,企業(yè)取得了對(duì)聘用期間職工勞動(dòng)資源的使用權(quán),所以人力資源是能為企業(yè)擁有和控制的;第三,人力資源是勞動(dòng)者創(chuàng)造財(cái)富的能力,勞動(dòng)者在生產(chǎn)活動(dòng)中體現(xiàn)了人力資源的價(jià)值,能為企業(yè)創(chuàng)造未來(lái)收益;第四,人力資源作為一種經(jīng)濟(jì)資源,企業(yè)在取得、開(kāi)發(fā)、使用過(guò)程中都要支出相應(yīng)的成本,而這種成本的支出是能以貨幣計(jì)量的。因此,人力資源可以定義為資產(chǎn)。同時(shí)它具有以下特征:(1)不具有實(shí)物形態(tài),企業(yè)員工雖然是實(shí)物形態(tài),但人力資產(chǎn)是指員工的服務(wù)潛力,這種潛力是沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的。(2)為企業(yè)使用而非出售的資產(chǎn)。(3)可以在一個(gè)以上的會(huì)計(jì)期間為企業(yè)提供經(jīng)濟(jì)效益,人力資產(chǎn)的受益期通常是一個(gè)會(huì)計(jì)期間以上,服務(wù)期低于一個(gè)會(huì)計(jì)期間的員工的工資等支出一般直接計(jì)入當(dāng)期損益,而不予資本化。(4)在創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益方面存在較大不確定性。
　　(二)人力資源會(huì)計(jì)的計(jì)量
　　人力資產(chǎn)具有無(wú)形資產(chǎn)的特征。同時(shí),企業(yè)中的人力資產(chǎn)的流動(dòng)性是不確定的,有的終生服務(wù)于企業(yè),有的經(jīng)常變換單位。也就是說(shuō)在總體上人力資產(chǎn)既有流動(dòng)資產(chǎn)的性質(zhì)又有非流動(dòng)資產(chǎn)的特征。由于人力資源價(jià)值的不確定性,使得人力資源價(jià)值的計(jì)量成為人力資源會(huì)計(jì)的一大難題。經(jīng)過(guò)多年發(fā)展,人力資源會(huì)計(jì)形成了以下兩大分支――人力資源成本會(huì)計(jì)和人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)。
　　1、人力資源成本會(huì)計(jì)。這里的成本主要包括以下三個(gè)部分:(1)取得人力資源支出。(2)維護(hù)人力資源支出。(3)開(kāi)發(fā)人力資源支出。
　　實(shí)務(wù)中依據(jù)計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的不同,又可分為三類:(1)歷史成本法。(2)重置成本法。(3)機(jī)會(huì)成本法。
　　2、人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)。是以人力資產(chǎn)為企業(yè)帶來(lái)的預(yù)期總價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)量人力資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值法,主要有4種簡(jiǎn)單的計(jì)量方法:(1)未來(lái)工資報(bào)酬折現(xiàn)法。(2)調(diào)整的未來(lái)工資報(bào)酬折現(xiàn)法。(3)未來(lái)收益折現(xiàn)法。(4)非購(gòu)入商譽(yù)法。
　　由于人力資源的特殊性,無(wú)論是成本法還是價(jià)值法都無(wú)法準(zhǔn)確、可靠地反映人力資源的價(jià)值。隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的來(lái)臨,在企業(yè)組織中,人力資源的價(jià)值比重越來(lái)越重要,使得一度沉寂的人力資源價(jià)值計(jì)量問(wèn)題再度呈現(xiàn)。但是,目前人力資源價(jià)值的計(jì)量因?yàn)楦鞣N原因仍然困難重重。
　　(三)人力資源會(huì)計(jì)的記錄
　　傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算體系不問(wèn)支出的性質(zhì),將人力資源支出一律計(jì)入當(dāng)期損益�，F(xiàn)階段,一般情況下對(duì)人力資源的資本化應(yīng)采用人力資源成本會(huì)計(jì)的方法比較合適。這是因?yàn)?一方面,市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下,遵循等價(jià)交換的原則,所以通過(guò)公平市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)所形成的人力資源的價(jià)格能最大程度地貼近反映人力資源的價(jià)值,所以將實(shí)際支出成本化的方法不會(huì)造成人力資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其實(shí)際價(jià)值的嚴(yán)重背離;另一方面,成本法數(shù)據(jù)的獲取較為方便,也較為客觀,能防止經(jīng)營(yíng)人員利用處理方法的主觀性篡改數(shù)據(jù),粉飾報(bào)表。在一些特殊情況下,如無(wú)償轉(zhuǎn)入人力資源時(shí),這時(shí)若選用成本法,人力資源的實(shí)際支出成本與人力資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值差別過(guò)大,而采用價(jià)值法則更具客觀性、真實(shí)性。人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)在財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)、企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策中的用途,較之人力資源成本會(huì)計(jì)也更為廣泛。
　　1、人力資源會(huì)計(jì)核算的基本原則
　　(1)重要性原則
　　人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)重點(diǎn)核算和提供企業(yè)骨干性人力資源的信息,并將投資在這部分人力資源上的支出作為資本性支出,計(jì)入人力資產(chǎn)的成本,并在以后使用過(guò)程中分期攤銷;而對(duì)一般性職員的相關(guān)支出則直接費(fèi)用化。這樣區(qū)別核算,既能提供更加相關(guān)的會(huì)計(jì)信息,又可簡(jiǎn)化核算,體現(xiàn)重要性原則。
　　(2)歷史成本原則
　　即對(duì)招聘、培訓(xùn)和開(kāi)發(fā)人才等一切人力資源方面的支出作為人力資產(chǎn)的成本入賬,其數(shù)據(jù)根據(jù)原始發(fā)生額歸集,客觀可靠。
　　(3)成本效益原則
　　在核算時(shí)考慮對(duì)那些核算成本較高,對(duì)決策意義不大的核算項(xiàng)目可不予揭示。
　　(4)劃分資本性支出與收益性支出原則
　　將形成人力資產(chǎn)的數(shù)額相對(duì)較大的招聘廣告費(fèi)、職工培訓(xùn)費(fèi)、教育經(jīng)費(fèi)、稀有人才離職損失費(fèi)等作為資本性支出,予以資本化;而將發(fā)生額比較均衡的日常工資及福利費(fèi),發(fā)生額較小的招聘費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)等支出直接計(jì)入當(dāng)期損益,作為收益性支出。
　　2、人力資源會(huì)計(jì)核算的賬戶設(shè)置
　　人力資源會(huì)計(jì)核算主要涉及資本化人力資源成本的歸集分配、人力資產(chǎn)價(jià)值的確認(rèn)、人力資產(chǎn)成本的攤銷、人力資產(chǎn)價(jià)值損失以及費(fèi)用化人力資源支出的處理等幾部分。為此,需要設(shè)置如下基本賬戶:(1)“人力資產(chǎn)”賬戶,反映人力資產(chǎn)的增減變動(dòng)情況。(2)“人力資產(chǎn)累計(jì)攤銷”賬戶。(3)“人力資產(chǎn)取得成本”賬戶和“人力資產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本”賬戶。(4)“人力資本”賬戶,該賬戶用來(lái)反映當(dāng)從有關(guān)方面無(wú)償調(diào)入職工時(shí),作為“人力資產(chǎn)”的對(duì)應(yīng)賬戶,反映投資來(lái)源。當(dāng)職工離開(kāi)企業(yè),應(yīng)將“人力資本”賬戶相應(yīng)的數(shù)額轉(zhuǎn)入“營(yíng)業(yè)外收入”賬戶�！叭肆�資本”賬戶應(yīng)屬所有者權(quán)益類賬戶,可用“資本公積”賬戶代替。
　　(四)人力資源會(huì)計(jì)報(bào)告
　　對(duì)于人力資產(chǎn)的報(bào)告,我們認(rèn)為應(yīng)當(dāng)分兩部分:對(duì)內(nèi)報(bào)告與對(duì)外報(bào)告。
　　1、對(duì)外報(bào)告。一方面在資產(chǎn)負(fù)債表中,列示人力資產(chǎn)有關(guān)情況。另一方面,在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中,應(yīng)從靜態(tài)和動(dòng)態(tài)兩方面,定性和定量相結(jié)合,詳細(xì)揭示本企業(yè)人力資源的狀況。從靜態(tài)方面,應(yīng)報(bào)告期末人力資產(chǎn)價(jià)值占企業(yè)總資產(chǎn)價(jià)值的比率,企業(yè)員工的數(shù)量、學(xué)歷構(gòu)成、職稱等情況;從動(dòng)態(tài)方面,應(yīng)揭示報(bào)告期間追加的人力資源投資總額、投資方向、占本期總投資的比重,以及人力資源進(jìn)出等數(shù)據(jù),以反映企業(yè)人力資源信息的全貌。
　　2、對(duì)內(nèi)報(bào)告。內(nèi)部報(bào)告的內(nèi)容應(yīng)分兩部分,一部分是非貨幣信息,主要是企業(yè)現(xiàn)在的人力資源構(gòu)成、利用情況,重點(diǎn)提示那些高成本引入的重要人才。另一部分是貨幣信息,主要是企業(yè)人力資源的現(xiàn)值,人力資源投入產(chǎn)出比,對(duì)于高成本引入的重要人才,應(yīng)對(duì)其投資收益率進(jìn)行單獨(dú)計(jì)算列示。
　　
　　三、人力資源會(huì)計(jì)展望
　　
　　人力資源會(huì)計(jì)目前能否在我國(guó)實(shí)施,關(guān)鍵取決于4個(gè)因素:一是人力資源能否作為企業(yè)的資產(chǎn);二是企業(yè)財(cái)富的增長(zhǎng)是否以人為本;三是人才交流市場(chǎng)是否健全;四是會(huì)計(jì)操作手段是否適應(yīng)。
　　按照現(xiàn)行條件,推行人力資源會(huì)計(jì)具有廣闊的發(fā)展前景:第一,人力資源能作為企業(yè)的資產(chǎn)已經(jīng)過(guò)學(xué)者和專家的充分論證。第二,知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代,人才智力資源作為生產(chǎn)要素,在現(xiàn)代企業(yè)特別是在高科技企業(yè)中已經(jīng)發(fā)揮著越來(lái)越重要的作用,成為企業(yè)創(chuàng)造超常效益和迅速積聚財(cái)富的基本源泉。第三,人才市場(chǎng)處在規(guī)范和蓬勃發(fā)展的階段,健全的人才交流市場(chǎng),可以促使每一個(gè)人才都能流向社會(huì)急需又適才適位的部門(mén)和崗位,最大限度地開(kāi)發(fā)自己的智慧和潛能,充分發(fā)揮自己的才干。會(huì)計(jì)上對(duì)人力資源成本和價(jià)值的確認(rèn)與計(jì)量,不僅會(huì)變得極為必要,而且會(huì)趨向簡(jiǎn)捷、方便、客觀。第四,會(huì)計(jì)操作手段有待提高。為了人力資源會(huì)計(jì)能在實(shí)務(wù)上得到廣泛應(yīng)用,大力開(kāi)展計(jì)算機(jī)教育,積極培養(yǎng)高素質(zhì)人才,使會(huì)計(jì)電算化得到廣泛普及。
　　根據(jù)現(xiàn)實(shí)狀況,人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)選擇一些高科技產(chǎn)業(yè)進(jìn)行試點(diǎn)推行。因?yàn)樵谶@些行業(yè)或單位中,人力資源所占比重大,計(jì)算機(jī)利用程度高,人才管理機(jī)制比較健全,人事部門(mén)有較為完善的檔案材料。這些都為有效推行人力資源會(huì)計(jì)提供了方便,并為人力資源成本和價(jià)值的計(jì)量提供了重要依據(jù)。試點(diǎn)的選擇最好遵循先小后大、先易后難的原則,在總結(jié)試點(diǎn)工作經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上,逐步推廣和普及,從而建立起各行各業(yè)的人力資源會(huì)計(jì)核算體系�！�
　　
　　參考文獻(xiàn)
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　　③毛志忠、劉天明:《中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》,中國(guó)物資出版社
　　④魏明海、龔凱頌:《會(huì)計(jì)理論》,東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社
　　(作者單位:黃山供電公司人力資源部)
　　責(zé)編:姚少寶

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