摘要：財(cái)政部修訂的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號—收入（以下簡稱新收入準(zhǔn)則）從2018年1月1日開始逐步實(shí)施。本文結(jié)合實(shí)務(wù)中對賒銷商品業(yè)務(wù)的會計(jì)及稅務(wù)處理存在的誤區(qū)，探討在新收入準(zhǔn)則下賒銷商品的會計(jì)及稅務(wù)處理方法。
　　關(guān)鍵詞：新收入準(zhǔn)則；賒銷商品；會計(jì)處理；稅務(wù)處理
　　由于舊收入準(zhǔn)則存在難以解決一些新經(jīng)營模式下的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的情況，為了適應(yīng)新經(jīng)營模式產(chǎn)生的新問題，財(cái)政部于2017年7月發(fā)布了新的收入準(zhǔn)則，并開始逐步實(shí)施，在全面實(shí)施前財(cái)務(wù)人員要學(xué)習(xí)和理解新準(zhǔn)則的變化，便于全面實(shí)施時能正確運(yùn)用，本文結(jié)合實(shí)務(wù)中對賒銷商品業(yè)務(wù)的會計(jì)及稅務(wù)處理存在的誤區(qū)，探討新收入準(zhǔn)則下賒銷商品的會計(jì)及稅務(wù)處理方法。
　　一、實(shí)務(wù)中對賒銷商品的會計(jì)及稅務(wù)處理存在誤區(qū)
　�。ㄒ唬�沒有正確理解賒銷與分期收款的關(guān)系
　　賒銷是銷售方先將貨物交付給購買方，并在合同中約定未來的某一時間收取貨款的一種銷售方式（舊準(zhǔn)則稱遞延收款方式），如果約定的收款次數(shù)只有一次，稱之為賒銷，如果約定收取款項(xiàng)的次數(shù)是多次，則稱之為分期收款銷售，所以賒銷與分期收款銷售方式只是約定未來收取款項(xiàng)的次數(shù)不同，但業(yè)務(wù)性質(zhì)是一樣的，可以認(rèn)為賒銷是最簡單的分期收款銷售方式，且制度上無論是會計(jì)準(zhǔn)則還是稅法，對賒銷與分期收款銷售的處理方法是相似或相同的。如在增值稅制度中，賒銷及分期收款銷售的納稅義務(wù)產(chǎn)生的時間規(guī)定為合同約定的收款日期。但實(shí)務(wù)中有人因?yàn)闆]有正確理解賒銷與分期收款的關(guān)系，對賒銷與分期收款的會計(jì)及賬務(wù)處理采用不同的方法，只要是款未收的業(yè)務(wù)就按委托收款或托收承付的方法進(jìn)行處理。
　　案例：2017年11月12日，H企業(yè)采用賒銷方法向M企業(yè)銷售甲商品200件，單價為600元，合同約定H企業(yè)當(dāng)天把貨物交給M企業(yè)，款項(xiàng)在2018年2月12日支付，甲商品的單位成本為400元，H為一般納稅人，稅率為17%。對該事項(xiàng)的會計(jì)和稅務(wù)處理，實(shí)務(wù)中存在以下處理方法：
　　1. 2017年11月12日確認(rèn)收入，并計(jì)算銷項(xiàng)稅，填寫2017年的所得稅申報(bào)表時不進(jìn)行納稅調(diào)整（即于2017年11月12日計(jì)交所得稅），具體分錄如下：
　　借：應(yīng)收賬款 140400
　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 120000
　　應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）20400
　　2. 2017年11月12日結(jié)轉(zhuǎn)成本：
　　借：主營業(yè)務(wù)成本 80000
　　貸：庫存商品 80000
　　3. 2018年2月12日收取貨款并轉(zhuǎn)銷應(yīng)收賬款
　　借：銀行存款 140400
　　貸：應(yīng)收賬款 140400
　　這樣的處理明顯沒考慮賒銷時稅會的差異，沒有將賒銷與分期收款聯(lián)系，沒能將賒銷與委托收款或托收承付區(qū)別。對上述處理，根據(jù)收入準(zhǔn)則，2017年11月12日，該賒銷業(yè)務(wù)中收入確認(rèn)的條件已經(jīng)具備，所以，會計(jì)上確認(rèn)收入是恰當(dāng)?shù)模�但增值稅制度�?guī)定，賒銷及分期收款的納稅義務(wù)產(chǎn)生于合同約定的收款日，所得稅對賒銷收入的確認(rèn)時間沒有明確規(guī)定，但對分期收款銷售規(guī)定為合同約定的收款日，根據(jù)上述分析，賒銷與分期收款銷售性質(zhì)相同，處理方法應(yīng)該相同，即賒銷在會計(jì)與稅法上的確認(rèn)時點(diǎn)是有差異的，但上述處理方法中增值稅的處理只有在無書面合同或書面合同沒有約定收款時間或銷售企業(yè)愿意在交付商品時即開出發(fā)票等情況下才恰當(dāng)，否則不應(yīng)計(jì)交增值稅。對所得稅即使開出發(fā)票也應(yīng)該進(jìn)行調(diào)整。出現(xiàn)這種處理除了是對制度的誤解外，還有可能是實(shí)務(wù)中想盡可能避免稅會差異等，但在進(jìn)行會計(jì)和稅務(wù)處理時，我們除了要遵守法律法規(guī)規(guī)定外，還應(yīng)維護(hù)企業(yè)利益。在上例中，按稅法規(guī)定，無論是增值稅還是所得稅都可以遞延至2018年2月份，可讓企業(yè)獲得稅款的時間價值。
　�。ǘ�）認(rèn)為賒銷與分期收款銷售僅僅是一種促銷手段
　　企業(yè)采用賒銷的原因，大多數(shù)人可能認(rèn)為是銷售企業(yè)的一種促銷手段，但實(shí)質(zhì)上賒銷除了是一種促銷手段，還有一個不被關(guān)注的原因是作為購買方的一種融資手段（也就是銷售方的一種隱性理財(cái)方法），因此新收入準(zhǔn)則對存在著重大融資成分的合同，規(guī)定其會計(jì)處理的方法是：企業(yè)應(yīng)按假定購買方在獲取商品的控制權(quán)時就用現(xiàn)金付款的應(yīng)付款數(shù)額確定交易價格，交易價格與合同價（即結(jié)算價）之間的差額，在合同期內(nèi)使用實(shí)際利率攤銷。
　　二、新收入準(zhǔn)則下對賒銷業(yè)務(wù)的會計(jì)與稅務(wù)處理方法
　　根據(jù)上述分析，賒銷與分期收款銷售既然性質(zhì)相同，會計(jì)及稅務(wù)處理應(yīng)該相同。所以在新收入準(zhǔn)則下，建議按分期收款的處理方法對賒銷進(jìn)行會計(jì)處理。首先要根據(jù)合同區(qū)分是否具有融資性質(zhì)，判斷是否具有重大融資要根據(jù)兩方面，一是將合同對價與現(xiàn)銷價格對比，如果合同價格明顯高于現(xiàn)銷價格的，存在重大融資成分，二是預(yù)計(jì)客戶取得貨物控制權(quán)與客戶支付價款間隔是否超過一年，如果超過的，則要考慮合同的重大融資成分。
　　（一）沒有重大融資成分或有重大融資成分但收入實(shí)現(xiàn)與取得價款間隔不超過一年的，只需要考慮稅會差異，不需要考慮融資成分
　　案例：接上例，H與M簽訂的合同內(nèi)容沒變，但根據(jù)H銷售資料已知H的甲商品的交易價格（即現(xiàn)銷價格）為100000元，但因?yàn)槭杖雽?shí)現(xiàn)與取得價款間隔不超過一年，可以不考慮合同中的重大融資成分，只需要考慮稅會差異。按照分期收款方法對H企業(yè)的賒銷業(yè)務(wù)進(jìn)行會計(jì)及稅務(wù)處理如下：
　　1.2017年11月12日會計(jì)按120000元確認(rèn)收入，結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)成本，增值稅上不計(jì)算銷項(xiàng)稅，但將未來應(yīng)交增值稅記入待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額：
　　借：應(yīng)收賬款 120000
　　應(yīng)收賬款—增值稅稅款20400
　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 120000
　　應(yīng)交稅費(fèi)—待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額
　　20400
　　借：主營業(yè)務(wù)成本 80000
　　貸：庫存商品 80000

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