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增值稅“擴(kuò)圍”改革在稅制設(shè)計(jì)中存在的問(wèn)題研究

發(fā)布時(shí)間:2019-08-20 來(lái)源: 人生感悟 點(diǎn)擊:


  【摘 要】 增值稅“擴(kuò)圍”改革后,其稅制體系將會(huì)發(fā)生變化。如何設(shè)置新的稅制體系是這次改革關(guān)鍵的一步。增值稅“擴(kuò)圍”改革在稅制的設(shè)計(jì)中要遇到許多問(wèn)題。例如,增值稅的征收范圍、計(jì)稅依據(jù)、稅率的確定等。文章將對(duì)這些問(wèn)題進(jìn)行討論,并在此基礎(chǔ)上提出相應(yīng)的建議。
  【關(guān)鍵詞】 增值稅; 稅制設(shè)計(jì); 征收范圍; 抵扣機(jī)制
  目前,我國(guó)采取增值稅和營(yíng)業(yè)稅并存的征稅格局。但營(yíng)業(yè)稅一直以來(lái)由于在征稅過(guò)程中實(shí)行全額征稅,不抵扣,造成重復(fù)征稅、增值稅抵扣鏈條斷裂、出口無(wú)法退稅等弊端,這些都不利于服務(wù)業(yè)的專(zhuān)業(yè)化分工。對(duì)營(yíng)業(yè)稅進(jìn)行改革一直都在醞釀。2010年,在《中共中央關(guān)于制定國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十二個(gè)五年規(guī)劃的建議》中明確指出,“擴(kuò)大增值稅征收范圍,相應(yīng)調(diào)減營(yíng)業(yè)稅等稅收”。這樣增值稅“擴(kuò)圍”和對(duì)營(yíng)業(yè)稅的改革就被正式提上了議事日程。
  一、增值稅和營(yíng)業(yè)稅的比較
  增值稅“擴(kuò)圍”改革涉及到增值稅和營(yíng)業(yè)稅兩大流轉(zhuǎn)稅,首先對(duì)增值稅和營(yíng)業(yè)稅從稅制的設(shè)計(jì)和稅收征管兩方面進(jìn)行比較,如表1。
  以上是兩種稅在稅制設(shè)計(jì)和稅收征管中的不同點(diǎn),其實(shí)也是這次增值稅“擴(kuò)圍”改革中要涉及到的問(wèn)題?梢钥闯,這次改革不僅要對(duì)稅收的征管進(jìn)行改革,還要對(duì)稅收的增值稅征收范圍、計(jì)稅依據(jù)、稅率、稅收優(yōu)惠等進(jìn)行重新的研究,改革不僅涉及到原有征收營(yíng)業(yè)稅的行業(yè),而且會(huì)對(duì)目前征收增值稅的行業(yè)產(chǎn)生影響。因此改革所帶來(lái)的影響是深遠(yuǎn)的。本文僅對(duì)增值稅“擴(kuò)圍”在稅制設(shè)計(jì)中遇到的問(wèn)題進(jìn)行探討。
  二、增值稅“擴(kuò)圍”在稅制設(shè)計(jì)中遇到的問(wèn)題
 。ㄒ唬皵U(kuò)圍”后增值稅征收范圍的確定
  為保證增值稅“中性”稅的特點(diǎn),改革應(yīng)本著“全覆蓋”、“全鏈條”、“全抵扣”的原則,因此理想的改革目標(biāo)應(yīng)當(dāng)是將營(yíng)業(yè)稅涉及到的九個(gè)行業(yè)全部合并到增值稅的征稅范圍中。但現(xiàn)實(shí)的情況是這九個(gè)行業(yè)每個(gè)行業(yè)的情況都千差萬(wàn)別,假如全部改征營(yíng)業(yè)稅將有可能遇到許多問(wèn)題。首當(dāng)其沖的問(wèn)題就是各行業(yè)在改革后面臨著稅負(fù)水平增減不一的情況。
  現(xiàn)以3%稅率的行業(yè)為例,設(shè)營(yíng)業(yè)收入為S;購(gòu)進(jìn)貨物或勞務(wù)為D,并假設(shè)購(gòu)進(jìn)的貨物或勞務(wù)征收增值稅;D/S為進(jìn)項(xiàng)抵扣率,用購(gòu)進(jìn)貨物或勞務(wù)占營(yíng)業(yè)收入比重來(lái)表示,則該行業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)其實(shí)際承擔(dān)的稅負(fù)為3%S+17%D,3%S為該行業(yè)應(yīng)當(dāng)交納的營(yíng)業(yè)稅,17%D為該行業(yè)購(gòu)進(jìn)貨物后不得抵扣的增值稅;如果“擴(kuò)圍”后改征增值稅,稅負(fù)為17%S-17%D;“擴(kuò)圍”前后稅負(fù)要保持平衡,其稅負(fù)平衡點(diǎn)為:
  17%S-17%D=3%S+17%D
  D/S≈0.412
  當(dāng)D/S<0.412,表示“擴(kuò)圍”后該行業(yè)稅負(fù)加重;D/S≈0.412,表示“擴(kuò)圍”前后該行業(yè)稅負(fù)基本平衡;D/S>0.412,表示“擴(kuò)圍”后該行業(yè)稅負(fù)減輕。同理,實(shí)行5%稅率的行業(yè),D/S≈0.353。由于不同行業(yè)甚至同一行業(yè)在不同階段的D/S不同,因此,在“擴(kuò)圍”改革后各行業(yè)面臨著稅負(fù)增減不一情況。筆者以2009年數(shù)據(jù)①為例,交通運(yùn)輸業(yè)、倉(cāng)儲(chǔ)、郵電通信業(yè)營(yíng)業(yè)收入約為32 144.42億元,增加值為16 727.1億元,設(shè)備工具等固定資產(chǎn)投資為2 302.5億元。根據(jù)商業(yè)、運(yùn)輸業(yè)、服務(wù)業(yè)、金融業(yè)等營(yíng)利性服務(wù)部門(mén),各個(gè)企業(yè)的增加值等于全部營(yíng)業(yè)收入減去向其他企業(yè)購(gòu)買(mǎi)營(yíng)業(yè)需要的產(chǎn)品和勞務(wù)的全部支出后的收入,且此時(shí)外購(gòu)貨物和勞務(wù)不包括固定資產(chǎn)支出②,因此購(gòu)進(jìn)貨物或勞務(wù)D大致等于營(yíng)業(yè)收入-增加額+設(shè)備工具等固定資產(chǎn)投資。因此,這三個(gè)行業(yè)購(gòu)進(jìn)貨物或勞務(wù)D≈17 719.82,其進(jìn)項(xiàng)抵扣率D/S為0.55;同理,建筑業(yè)進(jìn)項(xiàng)抵扣率D/S為0.81;房地產(chǎn)業(yè)進(jìn)項(xiàng)抵扣率D/S為0.59。大體可以看出,交通運(yùn)輸業(yè)和倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)改革前后相比較,稅負(fù)減輕,但對(duì)財(cái)政收入影響不大,而建筑業(yè)稅負(fù)則減輕較多。由于在改革中必須同時(shí)兼顧企業(yè)的承受力和稅收收入的穩(wěn)定,因此,對(duì)改革前后稅負(fù)變化較大的行業(yè),必須穩(wěn)步進(jìn)行改革,以免對(duì)行業(yè)和社會(huì)帶來(lái)過(guò)大的沖擊。
  (二)“擴(kuò)圍”后增值稅計(jì)稅依據(jù)的確定
  增值稅的計(jì)稅依據(jù)是增值額。在實(shí)際計(jì)算過(guò)程中,由于抵扣項(xiàng)目不同,法定增值額與理論增值額并不一定相等,一般采用以下公式計(jì)算增值稅:
  一般納稅人應(yīng)交增值稅=銷(xiāo)項(xiàng)稅-進(jìn)項(xiàng)稅
  因此稅負(fù)的多少不但要看企業(yè)銷(xiāo)售收入,還取決于企業(yè)可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅。2009年1月起,我國(guó)全面實(shí)行增值稅轉(zhuǎn)型改革,由生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)為消費(fèi)型增值稅,允許抵扣生產(chǎn)用設(shè)備、工具類(lèi)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額,但沒(méi)有將房屋、建筑物等固定資產(chǎn)納入抵扣范圍,其原因在于建筑安裝及不動(dòng)產(chǎn)征收營(yíng)業(yè)稅,不屬于增值稅征稅范圍。據(jù)統(tǒng)計(jì),2009年我國(guó)全社會(huì)固定資產(chǎn)投資總額224 598.8億元,其中設(shè)備、工具投資50 844.2億元,在全部固定資產(chǎn)投資的比重僅為22.6%③。因此,這次增值稅轉(zhuǎn)型并不是完全意義上的消費(fèi)型增值稅。想要消除重復(fù)征稅,完善增值稅的抵扣鏈條就必須將購(gòu)入設(shè)備工具以外的固定資產(chǎn)一并納入抵扣范圍,這樣對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)實(shí)現(xiàn)了全抵扣,消除了重復(fù)征稅,有效減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān),先前斷裂的發(fā)票鏈條被連接起來(lái),是真正意義上的全面消費(fèi)型增值稅。但現(xiàn)實(shí)是這樣的,大幅度抵扣有可能對(duì)增值稅的存量產(chǎn)生極大的影響,進(jìn)而影響到稅收收入的穩(wěn)定。這也是在稅制改革中必須要考慮到的問(wèn)題。
 。ㄈ皵U(kuò)圍”后增值稅稅率的設(shè)計(jì)
  這樣增值稅“擴(kuò)圍”后稅率在設(shè)計(jì)上遇到兩個(gè)問(wèn)題,一是實(shí)行單一稅率,還是差別稅率;二是現(xiàn)行的增值稅率是否要降低,降低到多少合適。
  目前,我國(guó)增值稅設(shè)有17%、13%和零稅率三檔稅率,大部分的貨物和增值稅勞務(wù)都是17%的增值稅率,較好地保持了增值稅中性的特點(diǎn)。而營(yíng)業(yè)稅是行業(yè)差別稅率,體現(xiàn)了不同行業(yè)的政府引導(dǎo)政策。這次“擴(kuò)圍”后,如采用原有17%單一稅率,不同的行業(yè)稅負(fù)負(fù)擔(dān)變化差異較大。如果兼顧服務(wù)行業(yè)的差異性,實(shí)行產(chǎn)業(yè)引導(dǎo)政策,采取差別稅率,這樣就會(huì)產(chǎn)生因生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)的內(nèi)容不同而稅負(fù)不同,這顯然又違背了增值稅“中性”稅的特點(diǎn)。

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