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關(guān)于石油天然氣會(huì)計(jì)核算問(wèn)題的思考

發(fā)布時(shí)間:2019-08-20 來(lái)源: 美文摘抄 點(diǎn)擊:


  摘要:石油天然氣會(huì)計(jì)核算的核心是專業(yè)會(huì)計(jì)科目的設(shè)計(jì)與油氣生產(chǎn)活動(dòng)會(huì)計(jì)信息的揭示。本文詳細(xì)地分析了石油天然氣會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、資產(chǎn)價(jià)值補(bǔ)償以及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告等方面的特點(diǎn),并以此為依據(jù),在劃分油氣生產(chǎn)活動(dòng)各階段的成本支出和重新界定油氣資產(chǎn)的前提下,提出了會(huì)計(jì)科目的設(shè)計(jì)思路,并提出油氣生產(chǎn)活動(dòng)會(huì)計(jì)信息的披露應(yīng)在對(duì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)報(bào)表內(nèi)格式進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整的同時(shí),于會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對(duì)重要項(xiàng)目以及儲(chǔ)量信息進(jìn)行補(bǔ)充說(shuō)明。
  關(guān)鍵詞:石油天然氣;會(huì)計(jì)核算;油氣會(huì)計(jì)科目;油氣會(huì)計(jì)信息披露
  
  石油天然氣行業(yè)是為國(guó)民經(jīng)濟(jì)提供戰(zhàn)略物資的流體礦采掘行業(yè),其生產(chǎn)對(duì)象及生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程都有著顯著的特殊性,而這些特殊性又決定了反映和監(jiān)督這一生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過(guò)程的油氣會(huì)計(jì)核算內(nèi)容與一般工商企業(yè)不同,也就是說(shuō)石油天然氣生產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的確認(rèn)、計(jì)量、記錄及報(bào)告全過(guò)程都有其本身的特點(diǎn),從而在客觀上要求研究和建立適應(yīng)油氣生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的石油天然氣會(huì)計(jì)核算的理論與方法,以規(guī)范石油天然氣生產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算過(guò)程。本文將在分析石油天然氣會(huì)計(jì)核算特點(diǎn)的基礎(chǔ)上,對(duì)我國(guó)油氣會(huì)計(jì)核算的科目設(shè)置體系及信息的披露問(wèn)題予以探討。
  
  一、石油天然氣會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)分析
  
  作為一種行業(yè)特色在會(huì)計(jì)上的反映,石油天然氣會(huì)計(jì)核算在確認(rèn)、計(jì)量以及財(cái)務(wù)報(bào)告的信息披露方面與其他行業(yè)相比,都具有自身的特點(diǎn)。
 。ㄒ唬⿻(huì)計(jì)確認(rèn)的特點(diǎn)。首先是資產(chǎn)的確認(rèn)。其他行業(yè)所擁有與控制的主要資產(chǎn),主要通過(guò)商品流通領(lǐng)域購(gòu)買獲得,資產(chǎn)的價(jià)值即為實(shí)際支出。而石油天然氣企業(yè)所擁有與控制的主要資產(chǎn)是油氣資產(chǎn),需要通過(guò)采用一定的技術(shù)手段,歷經(jīng)不同生產(chǎn)階段而獲得。這樣,油氣資產(chǎn)在計(jì)價(jià)時(shí),要注意按各生產(chǎn)階段劃分資本性支出與收益性支出。就目前看來(lái),關(guān)于油氣資產(chǎn)概念的界定,至今還沒(méi)有統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)。美國(guó)FASB公布的19號(hào)、25號(hào)及69號(hào)文件中,雖然提出了對(duì)油氣儲(chǔ)量的具體會(huì)計(jì)處理方法,但沒(méi)有從正面界定它的含義。我們認(rèn)為,油氣資產(chǎn)是指各采油氣區(qū)塊的油氣井與相關(guān)設(shè)施。根據(jù)國(guó)際石油大會(huì)(WPC)以及美國(guó)石油工程師協(xié)會(huì)(SPE)關(guān)于儲(chǔ)量分類的認(rèn)定,其內(nèi)容應(yīng)包括:(1)油氣生產(chǎn)井、注水井、資料研究井等;(2)聯(lián)合站、油氣集輸站、計(jì)量站、注水站、壓氣站等;(3)井場(chǎng)裝置、熱采設(shè)施;(4)集輸油氣支管線、集輸油氣干管線等;(5)油氣處理設(shè)施;(6)儲(chǔ)油設(shè)施;(7)污水處理和其他環(huán)保設(shè)施;(8)油田內(nèi)部供水、供電、通信設(shè)施和其他生產(chǎn)用建筑物。
  其次,石油天然氣企業(yè)成本與費(fèi)用的確認(rèn)與其他企業(yè)相比,也存在它的特殊性。普通行業(yè)所發(fā)生的成本費(fèi)用總是與一定的收入相配比,然而石油天然氣企業(yè)發(fā)生的主要成本費(fèi)用卻不一定會(huì)帶來(lái)收入。石油天然氣企業(yè)發(fā)生的主要成本費(fèi)用,與是否會(huì)發(fā)現(xiàn)價(jià)值儲(chǔ)量相關(guān)。由于油氣資源的不可再生性,其發(fā)現(xiàn)成本承擔(dān)著與發(fā)現(xiàn)價(jià)值無(wú)關(guān)的耗費(fèi)。FASB第19號(hào)會(huì)計(jì)文件規(guī)定,對(duì)探明礦區(qū)與未探明礦區(qū)進(jìn)行成本費(fèi)用確認(rèn),把與礦權(quán)取得活動(dòng)相關(guān)的部分成本以面積為依據(jù)分配給所有勘查過(guò)的礦區(qū),分配給已取得礦區(qū)的那部分成本作資本化處理,分配給未取得礦區(qū)的成本作為當(dāng)期費(fèi)用處理。換句話說(shuō),石油天然氣企業(yè)對(duì)勘探成本費(fèi)用的確認(rèn)在于是否能成功發(fā)現(xiàn)。我國(guó)油氣生產(chǎn)企業(yè)通常的作法是將發(fā)現(xiàn)的與成功井相關(guān)的支出全部資本化,而將與不成功井相關(guān)的支出予以費(fèi)用化。當(dāng)?shù)卣、重力等地質(zhì)勘探作業(yè)完成后,做出的地質(zhì)結(jié)論無(wú)論是否發(fā)現(xiàn)油氣顯示,其實(shí)際支出都予核銷,待探井實(shí)際完成時(shí),對(duì)于未發(fā)現(xiàn)油氣顯示的探井成本作為費(fèi)用,而將發(fā)現(xiàn)油氣顯示的探井,則將有效井段轉(zhuǎn)為生產(chǎn)井,列為成本。
  最后,油氣會(huì)計(jì)確認(rèn)中還有一個(gè)焦點(diǎn)問(wèn)題,即有關(guān)礦業(yè)權(quán)流轉(zhuǎn)中的損益確認(rèn)。一般企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓,無(wú)論是轉(zhuǎn)讓其使用權(quán)還是轉(zhuǎn)讓其所有權(quán),都要在轉(zhuǎn)讓的同時(shí)確認(rèn)損益,而石油天然氣行業(yè)礦業(yè)權(quán)流轉(zhuǎn)中損益的確認(rèn)卻不然。對(duì)于未探明礦區(qū),若轉(zhuǎn)讓部分權(quán)益,出讓方按合同價(jià)格或雙方協(xié)議價(jià)格,沖減未探明礦區(qū)余額,不確認(rèn)轉(zhuǎn)讓損益,受讓方則按實(shí)際支付的金額增加未探明礦區(qū)成本;若轉(zhuǎn)讓全部權(quán)益,出讓方確認(rèn)轉(zhuǎn)讓損益,受讓方增加未探明礦區(qū)成本。對(duì)于探明礦區(qū),若轉(zhuǎn)讓全部權(quán)益,應(yīng)按轉(zhuǎn)讓收入的數(shù)額與其未攤銷成本之間的差額確認(rèn)損益;若只轉(zhuǎn)讓部分權(quán)益,應(yīng)確認(rèn)轉(zhuǎn)讓損益;若只轉(zhuǎn)讓探明礦區(qū)經(jīng)營(yíng)權(quán)而保留非經(jīng)營(yíng)權(quán)益的,也應(yīng)確認(rèn)轉(zhuǎn)讓損益。除此之外,其他任何形式的轉(zhuǎn)讓及相關(guān)交易,都不確認(rèn)損益。
  (二)會(huì)計(jì)計(jì)量的特點(diǎn)。石油天然氣生產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)的計(jì)量以歷史成本原則為基礎(chǔ),但與其他企業(yè)相比又有不同。以歷史成本計(jì)量為原則,石油天然氣會(huì)計(jì)采用成果法或完全成本法來(lái)核算企業(yè)發(fā)生的成本支出。石油天然氣生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的主要成本有四類,即礦區(qū)取得成本、油氣勘探成本、油氣開發(fā)成本以及油氣生產(chǎn)成本。把四種基本成本聯(lián)系起來(lái),基本的核算結(jié)果是發(fā)生成本的資本化或費(fèi)用化。如果資本化,即在成果法下,成本可以作為發(fā)生的已耗成本或者作為廢棄成本、減損成本或者生產(chǎn)成本而計(jì)入費(fèi)用;如果成本費(fèi)用化,即在完全成本法下,成本可以作為當(dāng)期費(fèi)用在本期沖減收入。我們認(rèn)為,石油天然氣企業(yè)成本的核算,應(yīng)采用成果法。這一方面比較符合長(zhǎng)期以來(lái)我國(guó)油氣會(huì)計(jì)人員形成的采用“變異成果法”核算的習(xí)慣;另一方面,也較符合國(guó)際上眾多大型油氣生產(chǎn)公司的核算慣例。
 。ㄈ┵Y產(chǎn)價(jià)值補(bǔ)償方式的特點(diǎn)。資產(chǎn)價(jià)值的補(bǔ)償方式,按《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定,企業(yè)可以結(jié)合自己的特點(diǎn)采用直線法、加速折舊法等會(huì)計(jì)政策,但一經(jīng)采用,如無(wú)特殊情況,不得變更。油氣資產(chǎn)的價(jià)值不隨年限的增加而減少,它的遞耗與地下儲(chǔ)量密切相關(guān),所以油氣資產(chǎn)的價(jià)值補(bǔ)償應(yīng)采用單位產(chǎn)量法。美國(guó)FASB19號(hào)會(huì)計(jì)文件規(guī)定,資本化的探明礦區(qū)取得成本和油氣井與相關(guān)設(shè)備和設(shè)施成本的攤銷方法,通常使用單位產(chǎn)量法;資本化的未探明礦區(qū)取得成本及“在建工程”科目累計(jì)的鉆井成本,均不計(jì)算攤銷,未探明礦區(qū)應(yīng)定期評(píng)估,確定是否出現(xiàn)減損。成果法下,石油天然氣企業(yè)輔助設(shè)備設(shè)施使用折舊方法、探明礦區(qū)取得成本(油氣資產(chǎn))使用折 耗方法,而對(duì)企業(yè)擁有的其他公司非經(jīng)營(yíng)權(quán)益則予以攤銷。
  
  二、石油天然氣會(huì)計(jì)核算科目的探討
  
  正確地設(shè)置油氣會(huì)計(jì)核算科目,是規(guī)范石油天然氣生產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ),也是制定油氣會(huì)計(jì)專業(yè)核算辦法的重要內(nèi)容。油氣會(huì)計(jì)核算科目的設(shè)置,既要同我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》相銜接,保持其與準(zhǔn)則、制度的一致性,又要密切結(jié)合石油天然氣會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn),充分考慮到油氣資產(chǎn)、成本與費(fèi)用的確認(rèn)、計(jì)量、資產(chǎn)補(bǔ)償方式以及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的特點(diǎn),對(duì)油氣行業(yè)特殊的問(wèn)題予以特殊分類,尋求特殊的處理方法,體現(xiàn)油氣會(huì)計(jì)核算的特殊性,以提高油氣企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。同時(shí),油氣會(huì)計(jì)核算科目的設(shè)置,還應(yīng)借鑒國(guó)外先進(jìn)的會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)量方法及信息披露的模式,在結(jié)合我國(guó)石油天然氣生產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算實(shí)際的基礎(chǔ)上,盡可能同國(guó)際會(huì)計(jì)慣例接軌,以保證我國(guó)油氣生產(chǎn)行業(yè)的會(huì)計(jì)核算與國(guó)際慣例相協(xié)調(diào)。油氣會(huì)計(jì)核算同其他行業(yè)比較,最突出的差別在于其成本與費(fèi)用的核算,針對(duì)石油天然氣企業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)及會(huì)計(jì)核算的特殊性,在規(guī)范油氣會(huì)計(jì)核算時(shí),除按照新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》設(shè)置有關(guān)科目外,還應(yīng)重新設(shè)置一些新的會(huì)計(jì)科目,形成石油天然氣會(huì)計(jì)獨(dú)特的會(huì)計(jì)科目體系。
  我國(guó)礦權(quán)取得成本的核算內(nèi)容,主要包括采礦權(quán)、探礦權(quán)申請(qǐng)費(fèi),采礦權(quán)、探礦權(quán)使用費(fèi)及采礦權(quán)、探礦權(quán)價(jià)款。因此而設(shè)置的主要科目包括“地質(zhì)勘探支出”、“管理費(fèi)用”、“無(wú)形資產(chǎn)”、“油氣井及相關(guān)設(shè)施”。比較美國(guó)現(xiàn)行油氣會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,其取得成本的內(nèi)容包括租賃定金、經(jīng)紀(jì)人手續(xù)費(fèi)、登記費(fèi)、法律費(fèi)、從價(jià)稅、辦公費(fèi)以及遞延租金,為此而設(shè)置的科目主要為“未探明礦區(qū)取得成本”、“探明礦區(qū)取得成本”、“未探明礦區(qū)減損備抵”以及“未探明礦區(qū)減損放棄”。不難看出,這二者之間差異很大,原因主要是我國(guó)歷來(lái)礦權(quán)取得成本較小,不將其單獨(dú)設(shè)置會(huì)計(jì)科目反映。但是,以發(fā)展的眼光看,隨相關(guān)法律、法規(guī)的完善與實(shí)施,礦權(quán)取得成本會(huì)逐漸增加,所以,我們認(rèn)為,關(guān)于該項(xiàng)成本的核算應(yīng)設(shè)置“未探明礦區(qū)”、“未探明礦區(qū)減值準(zhǔn)備”、“探明礦區(qū)”、“探明礦區(qū)累計(jì)攤銷”等科目。將資本化費(fèi)用,在“未探明礦區(qū)”科目中暫記,不能資本化的費(fèi)用進(jìn)入勘探費(fèi)用,同時(shí),再設(shè)科目攤銷,而不與油氣資產(chǎn)相混淆。攤銷費(fèi)用構(gòu)成油氣生產(chǎn)成本的一部分,記入“探明礦區(qū)累計(jì)攤銷”及“未探明礦區(qū)減值準(zhǔn)備”。

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